Правовая позиция по вопросу «дробления бизнеса» Тема II Распространение действия норм п. 4 и п. 5 ст. 33 Налогового кодекса Республики Беларусь к правоотношениям, возникшим до 01.01.2019

Адвокатами Юридической консультации «Линия права» Тарасюком Михаилом и Альховиком Виталием подготовлена правовая позиция по данному актуальному вопросу, поскольку именно данное обстоятельство наиболее болезненно воспринимается субъектами хозяйствованиями при проведении проверок.

Пунктом 15 ст. 4 Закона Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-3 (ред. от 29.12.2020) «О внесении изменений и дополнений в некоторые законы Республики Беларусь» предусмотрено, что п. 4 и 5 ст. 33 Налогового кодекса Республики Беларусь в редакции, вступающей в силу с 1 января 2019 года, распространяют свое действие на проводимые на момент вступления в силу настоящего Закона камеральные проверки и проверки, назначенные после 1 января 2019 года, за исключением дополнительных проверок по отношению к проверкам, назначенным до указанной даты.

Данные изменения коснулись не только правоотношений субъектов хозяйствования в налоговой сфере, но и в административной и даже в уголовной. Считаем, что в настоящее время необходимо внести изменения в налоговое, уголовно-процессуальное и уголовное законодательство Республики Беларусь и в Положение о порядке организации и проведения проверок, утвержденных Указом № 510 от 16 октября 2009 года.

1. Распространение действия норм п. 4 и п. 5 ст. 33 Налогового кодекса Республики Беларусь к правоотношениям, возникшим до 01.01.2019 года.

Согласно п. 4 и п.5 ст. 33 Налогового кодекса Республики Беларусь налоговая база и (или) сумма подлежащего уплате (зачету, возврату) налога (сбора) по результатам проверки подлежат корректировке при наличии хотя бы одного из следующих оснований:

установление искажения сведений о фактах (совокупности фактов) совершения хозяйственных операций, об объектах налогообложения, подлежащих отражению плательщиком в бухгалтерском и (или) налоговом учете, налоговых декларациях (расчетах), а также в других документах и (или) информации, необходимых для исчисления и уплаты налогов (сборов);

основной целью совершения хозяйственной операции являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет, возврат суммы налога (сбора);

отсутствие реальности совершения хозяйственной операции (включая случаи, когда фактически не поступил товар (нематериальные активы), не выполнены работы, не оказаны услуги, не переданы имущественные права).

При наличии оснований, указанных в пункте 4 настоящей статьи, налоговая база и (или) сумма подлежащего уплате (зачету, возврату) налога (сбора) определяются исходя из фактических сведений об объектах налогообложения, и (или) фактических обстоятельств совершения хозяйственных операций, и (или) имеющихся данных об их совершении при возможности их установления, в том числе на основании документов (информации, материалов), предоставленных плательщиком, государственными органами, иными организациями и физическими лицами.

Наличие оснований, указанных в пункте 4 настоящей статьи, устанавливается с учетом доказательств, собранных органом, проводившим проверку, и (или) представленных правоохранительными органами.

Таким образом, действие п. 4 и п. 5 ст. 33 Налогового кодекса Республики Беларусь распространяется и на те хозяйственные операции, которые были совершены плательщиком до 01.01.2019 года.

Вместе с тем, в соответствии с абз. 1 ч. 1 ст. 66 Закон Республики Беларусь от 17.07.2018 № 130-3 «О нормативных правовых актах» нормативный правовой акт не имеет обратной силы, то есть не распространяет свое действие на отношения, возникшие до его вступления в силу, за исключением случаев, когда он смягчает или отменяет ответственность граждан и юридических лиц.

Согласно ч.2 ст. 66 Закон Республики Беларусь от 17.07.2018 № 130-3 «О нормативных правовых актах» придание обратной силы нормативному правовому акту не допускается, если он предусматривает введение или усиление ответственности граждан и юридических лиц за действия, которые на момент их совершения не влекли указанную ответственность или влекли более мягкую ответственность.

Нормативные правовые акты, иным образом ухудшающие положение граждан и юридических лиц (возлагающие дополнительные (увеличенные) по сравнению с ранее существовавшими обязанности или ограничивающие в правах либо лишающие имеющихся прав), не имеют обратной силы, если иное не предусмотрено законодательными актами.

Согласно подп. 9.3 п. 9 Директивы Президента Республики Беларусь от 31.12.2010 № 4 «О развитии предпринимательской инициативы и стимулировании деловой активности в Республике Беларусь» государственным органам и иным организациям предписывается исключить придание нормативным правовым актам, регулирующим предпринимательскую (хозяйственную, экономическую) деятельность, обратной силы, за исключением актов, смягчающих или отменяющих ответственность за правонарушения при осуществлении предпринимательской и иной деятельности или другим образом улучшающих условия такой деятельности.

Считаем, что распространение действия п. 4 и п. 5 ст. 33 Налогового кодекса Республики Беларусь на хозяйственные операции, которые были до 01.01.2019 года не отвечает всем принципам законодательства Республики Беларусь.

В данной ситуации получается, что плательщик несет ответственность по корректировке налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате (зачету, возврату) налога (сбора), штрафные санкции, а также административную и, возможно, уголовную ответственность (в зависимости от суммы ущерба), при этом в сумму ущерба учитывается период времени до 01.01.2019 года.

Однако, действия плательщика (которые могли подпадать под действия п. 4 и п. 5 ст. 33 Налогового кодекса Республики Беларусь, которые до 01.01.2019г.) не рассматривались ни контрольно-надзорными, ни правоохранительными органами как незаконные, в настоящее время могут стать причиной наступления вышеуказанных последствий.

Хотелось бы отметить, что с учетом того факта, что при определении ущерба контрольно-надзорными и правоохранительными органами учитывается период до 01.01.2019, его размер как правило является значительным. В результате, как правило, руководителей, проверяемых субъектов хозяйствования, привлекают к административной ответственности по ст. 14.4 КоАП Республики Беларусь или к уголовной ответственности по ст. 243 УК Республики Беларусь. Однако в период времени до 01.01.2019 руководство субъекта хозяйствования не осознавало и не должно было осознавать, что порядок и условия ведения ими хозяйственной деятельности  в будущем могут быть расценены правоохранительными органами  как причинение  ущерба, попадающего под ответственность, предусмотренную КоАП Республики Беларусь и УК Республики Беларусь. В связи с чем, считаем, что при определении ущерба и, соответственно, квалификации действий руководителей проверяемых субъектов хозяйствования следует не учитывать период времени до 01.01.2019 года.

При этом стоит отметить, что в законодательстве Республики Беларусь нет четких разъяснений следующих оснований, при которых применяется п. 4 ст. 33 Налогового кодекса Республики Беларусь:

– установление искажения сведений о фактах (совокупности фактов) совершения хозяйственных операций, об объектах налогообложения, подлежащих отражению плательщиком в бухгалтерском и (или) налоговом учете, налоговых декларациях (расчетах), а также в других документах и (или) информации, необходимых для исчисления и уплаты налогов (сборов);

– основной целью совершения хозяйственной операции являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет, возврат суммы налога (сбора);

– отсутствие реальности совершения хозяйственной операции (включая случаи, когда фактически не поступил товар (нематериальные активы), не выполнены работы, не оказаны услуги, не переданы имущественные права).

Согласно п.6 ст. 3 Закона Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-3 (ред. от 29.12.2020) «О внесении изменений и дополнений в некоторые законы Республики Беларусь» применение актов налогового законодательства по аналогии не допускается. В случае выявления пробелов в налоговом законодательстве (правовом регулировании), внутренних противоречий в актах налогового законодательства либо иных недостатков, создающих правовую неопределенность, решения должны приниматься в пользу плательщиков налогов, сборов (пошлин).

Отсутствие четких определений лишает субъекта хозяйствования действовать в рамках законодательства Республики Беларусь, в связи с чем возникают ситуации невольного (не преднамеренного) нарушения законодательства Республики Беларусь.

Стоит отметить, что единственным документом, определяющим вопросы применения пункта п. 4 ст. 33 Налогового кодекса Республики Беларусь, является Разъяснение Верховного Суда Республики Беларусь «Об отдельных вопросах применения пункта 4 статьи 33 Налогового кодекса Республики Беларусь». Вместе с тем, данные Разъяснения не раскрывают весь перечень вопросов и проблем, возникающих на практике.

И если вопрос касается «отсутствие реальности совершения хозяйственной операции (включая случаи, когда фактически не поступил товар (нематериальные активы), не выполнены работы, не оказаны услуги, не переданы имущественные права)», то учитывая разъяснение в круглых скобках это понятно субъекту хозяйствования.

Под понятие «основной целью совершения хозяйственной операции являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет, возврат суммы налога (сбора)» подпадает абсолютно всё.

Пример: Создано новое предприятие в сельской местности, применяющее льготы согласно Декрету Президента Республики Беларусь от 07.05.2012 №6 «О стимулировании предпринимательской деятельности на территории средних, малых, городских поселений сельской местности. Вопрос руководителю, когда Вы планировали создать предприятие, Вы могли его создать в областном центре, Вы планировали наладить производство, Вы планировали получить сертификат на продукцию собственного производства, Вы планировали применять вышеуказанный Декрет №6, а Вы могли организовать это производство на уже созданном предприятии». На все вопросы ответ «Да». Всё, нарушение установлено, осталось только дать ему правовую квалификацию.

А вот понятие «установление искажения сведений о фактах (совокупности фактов) совершения хозяйственных операций, об объектах налогообложения, подлежащих отражению плательщиком в бухгалтерском и (или) налоговом учете, налоговых декларациях (расчетах), а также в других документах и (или) информации, необходимых для исчисления и уплаты налогов (сборов)», полностью зависит от  субъективного мнения проверяющего и разнится в зависимости от региона: что является нормой в городе Минске, может влечь уголовную ответственность в регионе.

Таким образом, полагаем неправильным распространение норм права, запрещающую определенную деятельность либо признающую такую деятельность незаконной,  на отношения, возникшие до принятия нормативно-правового акта.

2. Адаптационный период применения вновь принятых норм права.

Кроме того, полагаем, что с учетом специфики ведения бизнеса, законодательство Республики Беларусь должно предусматривать адаптационный период, т.к. субъекты хозяйствования строят бизнес-планы на многие годы вперед. Добросовестные субъекты хозяйствования должны иметь возможность перестроить модель ведения бизнеса, без существенных потерь в виде начисления пени и привлечения к административной или уголовной ответственности.

Так ч.4 ст. 64 Закона Республики Беларусь от 17.07.2018 № 130-3 «О нормативных правовых актах» предусматривает, что в нормативных правовых актах, закрепляющих и (или) изменяющих условия осуществления предпринимательской деятельности, срок вступления их в силу должен быть установлен исходя из сроков, необходимых юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям для подготовки к осуществлению деятельности в соответствии с требованиями, устанавливаемыми этими актами, но, как правило, не ранее чем через три месяца со дня их официального опубликования (за исключением случаев, если эти акты направлены на улучшение правового положения субъектов предпринимательской деятельности, обеспечение экономической безопасности Республики Беларусь и (или) реализацию международных договоров и иных международно-правовых актов).

Однако, пункты 4 и 5 статьи 33 Налогового кодекса Республики Беларусь в действующей с 01.01.2019 года редакции внесены Законом от 30.12.2018, что явно не соответствуют вышеуказанной статье 64 Закона Республики Беларусь от 17.07.2018 № 130-3 «О нормативных правовых актах.

С учетом вышеизложенного, полагаем целесообразным внести следующие изменения и дополнения в действующее законодательство Республики Беларусь, а именно:

1) Пункт 15 ст. 4 Закона Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-3 (ред. от 29.12.2020) «О внесении изменений и дополнений в некоторые законы Республики Беларусь» изложить в следующей редакции:

«15. Пункты 4 и 5 статьи 33 Налогового кодекса Республики Беларусь в редакции, вступающей в силу с 1 января 2019 года, распространяют свое действие на правоотношения, возникшие после 01.01.2019.

Не допускается применение пунктов 4 и 5 статьи 33 Налогового кодекса Республики Беларусь в редакции, вступающей в силу с 1 января 2019, по отношению к камеральным и иным проверкам, проводимым за периоды до 1 января 2019 года.

Плательщик, допустивший нарушения пункта 4 статьи 33 Налогового кодекса Республики Беларусь в период с 01.01.2019 до 31.12.2019, освобождается от начисления штрафных санкций, привлечения к административной или уголовной ответственности».

Полагаем, предлагаемые изменения являются справедливыми и наиболее ожидаемые бизнесом, позволят субъектам хозяйствования динамично развиваться, сохранят рабочие места.

Статья подготовлена

Адвокатами Юридической консультации «Линия права»

Тарасюком Михаилом  +375-29-69934176

Альховиком Виталием +375-44-7910533

www.advocate1.by